Oświadczenia dotyczące olejów opałowych w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego

W dniu 6 grudnia 2016 r. zapadł wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczący przepisów regulujących w 2005 r. zagadnienie oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego. Zasadniczo stwierdził on ich konstytucyjność,  jednak w uzasadnieniu wyrażono pogląd, który stanowić może wsparcie dla tych podatników, którzy są w sporze z organami podatkowymi w zakresie oceny skutków uchybień w zakresie oświadczeń.

Dotychczasowe doświadczenia

Warunkiem skorzystania z obniżonej stawki akcyzy na oleje opałowe jest uzyskanie przez sprzedawcę od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu sprzedawanego oleju do celów opałowych, w którym zawarte muszą być oprócz danych identyfikujących samego nabywcę, również informacje o ilości zakupionego oleju, czy o  urządzeniach grzewczych, w których to paliwo ma być zużywane (m.in. ich lokalizacji).  Aktualnie obowiązujące zasady dokumentowania sprzedaży oleju opałowego, są efektem ewolucji przepisów regulujących to zagadnienie oraz bogatego, ale jednocześnie niejednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych. Organy podatkowe dokonując oceny oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego z reguły stosowały formalistyczne podejście. Bowiem nie tylko całkowity brak tych oświadczeń, ale również uchybienia formalne w zakresie ich treści, zdaniem organów podatkowych pozbawiały sprzedawcę oleju opałowego uprawnienia do skorzystania z preferencyjnej stawki akcyzy. To z reguły wiązało się z wymierzeniem sprzedawcy zaległości akcyzowej. Na tle stosowania przepisów dotyczących oświadczeń doszło do licznych sporów między organami podatkowymi a podatnikami. Sądy administracyjne rozstrzygając te spory orzekały niejednolicie. Wiele wyroków podzielało stanowisko fiskusa i akceptowało pogląd, że nawet niewielkie formalne uchybienia oświadczeń, skutkują sankcyjną stawką akcyzy. Niektóre sądy akcentowały, że oświadczenie ma jedynie charakter dowodowy, i że nie można ograniczać się wyłącznie do ich sprawdzenia pod względem formalnym, ale że należy również weryfikować ich wiarygodność materialną u nabywców oleju opałowego. W rozważaniach na temat oświadczeń wskazywano niekiedy na konieczność badania, czy odbierający oświadczenia miał lub powinien był mieć świadomość, że zawierają one nieprawdziwe dane. Więcej na temat zmian dotyczących działalności w zakresie paliw ciekłych tutaj.

Aktualny stan prawny

Obecnie, aby odmówić uprawnienia do zastosowania wobec oleju opałowego preferencyjnej stawki akcyzy, nie wystarczy samo stwierdzenie przez organ podatkowy, że nie zostały spełnione warunki formalne w zakresie oświadczeń. Dopiero nieustalenie nabywców oleju opałowego lub ustalenie, że olej opałowy nie został wykorzystany do celów opałowych, daje podstawę do zastosowania sankcyjnej stawki akcyzy. W kontekście tych rozważań, warto zwrócić uwagę na wspomniany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 grudnia 2016 r. Wprawdzie odnosi się on do stanu prawnego obowiązującego w 2005 r., jednak powołano w nim się na wcześniej wyrażony przez Trybunał Konstytucyjny pogląd (sygn. SK 14/12), zgodnie z którym niedopuszczalne jest obciążanie podatnika koniecznością poniesienia zwiększonych obciążeń podatkowych w sytuacji, gdy nieświadomie przyjął on oświadczenie o przeznaczeniu oleju opałowego zawierające nieprawdziwe dane. Wydaje się, że stosując obecnie obowiązujące przepisy, nie muszą być one interpretowane z uwzględnieniem aspektu świadomości podatnika. Nałożenie na organy podatkowe obowiązku prowadzenia postępowania w zakresie ustalania nabywców oleju opałowego oraz jego faktycznego zużycia, wystarczająco chroni sprzedawcę w sytuacji niespełnienia warunków w zakresie oświadczeń. Ponadto przyjmuje się, że przy wykładni przepisów prawa podatkowego pierwszeństwo powinno mieć literalne ich rozumienie. Zaprezentowany w powyższym wyroku pogląd, może mieć natomiast znaczenie dla tych sporów między organami podatkowymi a podatnikami, które zaistniały przed wejściem w życie obecnie obowiązujących regulacji dotyczących olejów opałowych, tj. przed 1 stycznia 2015 r. Obowiązujące przed tą datą regulacje były bardzo formalistyczne. Literalna ich wykładnia sprawiała, że najmniejsze nawet uchybienia w zakresie oświadczeń, powodowały dla podatnika negatywne konsekwencje. Nie przewidywały one obowiązku, aby w razie zakwestionowania oświadczeń, organ podatkowy musiał ustalać nabywców oleju opałowego oraz jego faktyczne zużycie.

Przede wszystkim przeznaczenie oleju

Oprócz powyższego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, wsparciem dla podatników może być też wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 8 sierpnia 2016 r. Dotyczy on wprawdzie skutków uchybień w zakresie składania zestawień oświadczeń, niemniej zawarta w  nim argumentacja opiera się na założeniu, że nie do zaakceptowania są przepisy, na mocy których w przypadku niespełnienia jedynie określonych wymogów formalnych, stosowana miała być stawka przewidziana dla paliw silnikowych, w sytuacji, gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie do celów opałowych nie budzi wątpliwości (sygn. C 418/14).

Paweł Kaczmarek